15 lipca 2016 r. wszedł w życie dział IIIa Ordynacji podatkowej zatytułowany: „przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania”.
Nowe uregulowania prawne wynikają z ustawy z dnia 13 maja 2016 r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw.
Nowy Art. 119a § 1 ordynacji podatkowej definiuje unikanie opodatkowania jako czynność spełniającą łącznie poniższe warunki:
– dokonaną przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej,
– sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej
– która w wyniku zastosowania klauzuli – nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).
W powyższym przypadku skutki podatkowe czynności określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej.Natomiast za odpowiednią uznaje się czynność, której podmiot mógłby w danych okolicznościach dokonać, jeżeli działałby rozsądnie i kierował się zgodnymi z prawem celami innymi niż osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej.
Wyłączenie stosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania ma zastosowanie w następujących przypadkach:
1) jeżeli korzyść podatkowa lub suma korzyści podatkowych osiągniętych przez podmiot z tytułu czynności nie przekracza w okresie rozliczeniowym 100 000 zł, a w przypadku podatków, które nie są rozliczane okresowo – jeżeli korzyść podatkowa z tytułu czynności nie przekracza 100 000 zł;
2) do podmiotu, który uzyskał opinię zabezpieczającą – w zakresie objętym opinią, do dnia doręczenia uchylenia lub zmiany opinii zabezpieczającej;
3) do podmiotu, którego wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej nie został załatwiony w terminie, o którym mowa w art. 119zb – w zakresie objętym wnioskiem, do dnia doręczenia zmiany opinii zabezpieczającej;
4) do podatku od towarów i usług oraz do opłat i niepodatkowych należności budżetowych;
5) jeżeli zastosowanie innych przepisów prawa podatkowego pozwala na przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.
Warto przypomnieć, że w ordynacji podatkowej obowiązywał art. 24b, który konstytuował ogólną klauzule obejścia prawa podatkowego. Przepis ten wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (TK) z dnia 11 maja 2004 r. sygn. akt K 4/03 został uznany za niezgodny z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji i wyeliminowany w porządku prawnego. TK podkreślił, że zagrożenia związane ze stosowaniem klauzul generalnych wynikają z trzech czynników:
– „gdy przesłanki rozumienia (interpretacji) danego zwrotu niedookreślonego determinowane są elementami subiektywnymi. Im większe pole do zindywidualizowanej interpretacji danego pojęcia, tym większa też groźba nieprzewidywalności rozstrzygnięć podejmowanych na jego podstawie,
– wykorzystywaniu zwrotów niedookreślonych powinna towarzyszyć konieczność nadania im takiej treści, która zagwarantuje jednolitość linii orzeczniczej (decyzji stosowania prawa),
– konieczne jest zapewnienie, iż ustalenie treści pojęć nieostrych zastosowanych w danej regulacji nie stanie się udziałem organów stosujących te przepisy, co może w konsekwencji prowadzić do niedozwolonego prawotwórstwa ze strony tych organów.”
Przepisy dotyczące klauzuli unikania opodatkowania zawierają wiele elementów ocennych, co w praktyce będzie przysparzać liczne wątpliwości interpretacyjne. Definicja „sposobu działania uznanego za sztuczny” implikuje konieczność dogłębnej analizy między legalną optymalizacją a unikaniem opodatkowania przy inicjowaniu czynności podatkowych. Skutki klauzuli nie są jeszcze znane i dopiero orzecznictwo, które powstanie na bazie tych rozwiązań wykształci sposób interpretacji przepisów nacechowanych klauzulami generalnymi.